Обобщение судебной практики рассмотрения споров об оспаривании ненормативных правовых актов, решений, действий (бездействий) налоговых органов в части доначисления налога на добавленную стоимость и налога на прибыль за 2013 год.

ОБОБЩЕНИЕ

судебной практики рассмотрения споров, связанных с применением норм законодательства о налогах и сборах, регламентирующего условия и порядок рассмотрения поступивших в 2013 году споров, об оспаривании ненормативных правовых актов, решений, действий (бездействий)  налоговых органов в части доначисления налога на добавленную стоимость и налога на прибыль.

 

1. Общие положения.

Во исполнение плана работы Арбитражного суда Республики Мордовия на 2014 год, налоговым составом коллегии по рассмотрению споров, возникающих из административных правоотношений, проведен анализ сложившейся в суде практики рассмотрения поступивших в 2013 году споров, об оспаривании ненормативных правовых актов, решений, действий (бездействий)  налоговых органов в части доначисления налога на добавленную стоимость и налога на прибыль.

Задача обобщения - обеспечение в Арбитражном суде Республики Мордовия единообразия судебной практики в части применения законодательства о налогах и сборах.

Объект изучения - принятые судебные акты по результатам рассмотрения заявлений налого­плательщиков.

Целями обобщения являются: соответствие изучаемых судебных актов действующему зако­нодательству; выявление правоприменительных проблем и спорных вопросов, возникающих при рассмотрении дел обозначенной категории; выработка единых подходов к их разрешению.

Анализ судебной практики показал, что в 2013 году налоговым составом коллегии по рас­смотрению экономических споров, возникающих из административных правоотношений, Арбит­ражного суда Республики Мордовия поступило 15 заявлений об оспаривании ненормативных правовых актов, решений, действий (бездействий)  налоговых органов.

Вынесенные по результатам рассмотрения споров об оспаривании ненормативных правовых актов, решений, действий (бездействий) налоговых органов, судебные акты обжалованы сторонами в Первый арбитраж­ный апелляционный суд, из них отменены 2 судебные акта, что составляет 13% от общего коли­чества вынесенных за обозначенный период актов. Основанием для отмены судебных актов яви­лось несоответствие выводов суда обстоятельствам дела, на основании пункта 3 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (дела №А39-1417/2013, №А39-2594/2013).

Основными требованиями налогоплательщиков, при обжаловании решений, явились необоснованное доначисление налога на добавленную стоимость и налога на прибыль.

 

2. Практика рассмотрения дел по обжалованию решений налоговых органов в случае доначисления налога на добавленную стоимость.

1). Для случаев, когда о необходимости уплаты налога на добавленную стоимость предпринимателю становится известно по результатам мероприятий налогового контроля, проведенных инспекцией, порядок реализации права на освобождение от уплаты налога на добавленную стоимость Кодексом не предусмотрен. Однако отсутствие установленного порядка не означает, что указанное право не может быть реализовано предпринимателем.

Дело №А39-4802/2013

Инспекция провела выездную налоговую проверку индивидуального предпринимателя за период с 01.01.2010 по 31.12.2012, по результатам которой составила акт. В ходе про­верки налоговый орган пришел к выводу, что для целей главы 26.3 НК РФ услуги по техническому обслуживанию и ремонту комбайнов и тракторов для сельского (или лесного) хозяйства не могут быть отнесены к предпринимательской деятельности, связанной с оказанием услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств, подлежащих налогообложению ЕНВД, так как тракторы и комбайны не являются автомототранспортными средствами; услуги по техническому обслуживанию и ремонту тракторов и комбайнов ОКУН не предусмотрены.

По мнению Инспекции, данный вид предпринимательской деятельности подпадает под общий режим налогообложения.                    

Предприниматель не согласившись с решением Инспекции об­ратился с соответствующим заявлением в арбитражный суд.

Руководствуясь статьей 145 Налогового кодекса Российской Федерации, суд удовлетворил заявленное требование в данной части, и пришел к выводу о несостоятельности выводов налогового органа о несоблюдении налогоплательщиком уведомительного порядка применения права на освобождение от уплаты НДС в спорные налоговые периоды (по основанию ненаправления соответствующего уведомления и подтверждающих документов на освобождение от исполнения обязанности налогоплательщика по уплате НДС) и не использовании права на освобождение от уплаты НДС в рамках положений статьи 145 НК РФ.

Суд в решении указал, что поскольку предприниматель применял (с согласия налогового органа) специальный налоговый режим к спорному виду деятельности и уплачивал ЕНВД, а следовательно, не был плательщиком НДС, у него отсутствовали основания для подачи заявления с целью получения права на льготу по НДС по правилам статьи 145 НК РФ.

Решение суда не обжаловалось и вступило в законную силу.

 

2). Действия налогоплательщиков по возмещению налога на добавленную стоимость признаны недобросовестными, преследующими цель получения необоснованной налоговой выгоды. В удовлетворении заявленных требований отказано.

Дело №А39-5814/2013.

Судом установлено, что фактически отгрузка продукции приобретенной у ООО "Прод-Снаб", осуществлялась ООО "Продоптторг" своим покупателям  с полей, принадлежавших ОАО "Птицефабрика "Чамзинская". Производителем сахарной свеклы, приобретенной у ООО "Продоптторг"  являлось ОАО "Птицефабрика "Чамзинская", что заявителем и не оспаривалось. Груз транспортировался посредством транспорта ООО "Первая транспортная компания", директором которой одновременно являлся  в проверяемый период и директором ООО "Продоптторг".

В проверяемый период ОАО применяло систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей в виде единого сельскохозяйственного налога, в связи с чем не являлось плательщиком налога на добавленную стоимость и не выставляло данный налог к уплате своим контрагентам. Приобретая сахарную свеклу непосредственно у ОАО , заявитель не имел бы законных оснований для применения налоговых вычетов по НДС.

Для проведения расчетов были заключены договора цессии с третьими лицами, которые не содержали сведений об обязательствах, из которых вытекает право требования долга,  отсутствовали ссылки на первичные документы, подтверждающие наличие долга.

Перечисленные организации являлись в проверяемый период взаимосвязанными и взаимозависимыми и могли влиять на принятие  решений в деятельности друг друга.

Представленные Обществом в подтверждение права на налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость документы создают лишь видимость  приобретения товара у ООО "Прод-Снаб", содержат  недостоверную  и противоречивую информацию, не подтверждают реальность осуществления хозяйственных операций с ООО "Прод-Снаб", факт приобретения товаров  именно у спорного поставщика, счета-фактуры не соответствуют требованиям пункта 6 статьи 169 НК РФ,  не могут являться  основанием для применения налоговых вычетов и возмещения налога на добавленную стоимость.

Исследовав и оценив представленные в дело доказательства в их совокупности и взаимосвязи, учитывая особенности осуществления заявителем расчетов за приобретенный товар, отсутствие деловой цели и наличие ряда несоответствий в представленных документах, суд пришел к выводу об искусственном создании налогоплательщиком условий для незаконного  возмещения из бюджета налога на добавленную стоимость.

Решение суда не обжаловалось и вступило в законную силу.

 

Дело №А3383/2013

Оспаривая решение налогового органа в суде заявитель указывает на то, что Общество выполнило все условия, необходимые для применения вычета по налогу на добавленную стоимость по хозяйственным операциям (услуги по аренде) с контрагентом ООО "А"; счета-фактуры, выставленные Обществу названным контрагентом, содержат необходимые реквизиты и соответствуют  требованиям, предъявленным к ним законом. По мнению заявителя, ООО "А"  оказывал Обществу услуги по сдаче в аренду недвижимого имущества; факт оказания этих услуг подтверждается представленными к проверке и в суд документами; имущество полученное в аренду от ООО "А" передавалось в дальнейшем в субаренду ООО "Б".

Судом установлено, что до заключения договора аренды, назначена процедура ликвидации арендодателя - ООО "А".

В соответствии с пунктом 3 статьи 62 Гражданского кодекса РФ, пункта 3 статьи 57 Федерального закона №14-ФЗ от 08.02.1998 "Об обществах с ограниченной ответственностью" с момента  назначения ликвидационной комиссии (ликвидатора) к ней переходят полномочия по управлению делами юридического лица. Исходя из смысла данной нормы с момента перехода к ликвидатору полномочий по управлению делами юридического лица соответствующие полномочия по общему правилу прекращаются у органов управления юридического лица, в том числе у единоличного исполнительного органа – директора, его полномочия директора общества с момента назначения ликвидатора ограничиваются законом, и он не вправе выступать от имени юридического лица в отношениях с другими лицами, в том числе в гражданско-правовых сделках.

Следовательно, полномочия директора ООО  "А" считались прекращенными до заключения договора аренды и он не вправе был подписывать какие-либо документы от имени ООО "А" в отношениях  с Обществом, что свидетельствует о подписании данных документов неуполномоченным лицом.

В соответствии с положениями статьи 183 Гражданского кодекса РФ при отсутствии полномочий действовать от имени другого лица или при превышении таких полномочий сделка считается заключенной от имени и в интересах совершившего ее лица, если только другое лицо (представляемый) впоследствии прямо не одобрит данную сделку.

Последующее одобрение сделки представляемым создает, изменяет и прекращает для него гражданские права и обязанности по данной сделке с момента ее совершения.

Однако, доказательств последующего одобрения  ликвидатором и конкурсным управляющим действий директора по совершению им сделок, суду не представлено.

Согласно статье 606 Гражданского кодекса РФ  по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.

В аренду могут быть переданы земельные участки и другие обособленные природные объекты, предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другие вещи, которые не теряют своих натуральных свойств в процессе их использования (непотребляемые вещи) (пункт 1 статьи 607 ГК РФ).

В представленных в суд договорах аренды  отсутствовали сведения, позволяющие определенно установить имущество, подлежащее передаче в аренду - площадь, назначение, другие отличительные признаки, то есть в договорах не определен их предмет. Из указанных документов не представляется возможным определенно установить имущество, подлежащее передаче в аренду по названным договорам.

Согласно пункту 4 статьи 421 ГК РФ условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия  предписано законом или иными правовыми актами.

Пунктом 1 статьи 432 ГК РФ установлено, что  договор считается заключенным, если сторонами в требуемой форме достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора.

Существенными условиями являются условия о предмете договора, условия, которые названы в законе  или иных  правовых актах как существенные  или необходимые для договоров данного вида, а также все  те условия, относительно которых  по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение.

Таким образом, в силу статьи 432 ГК РФ договоры аренды не могли быть признаны заключенными ввиду неопределенности сторонами  их существенных условий.

Судом установлено, что обозначенные выше договоры между заявителем и ООО "А" были оформлены сторонами формально без намерения исполнять их в будущем. Указанные документы не могли повлечь какие-либо правовые последствия.

В удовлетворении заявленных требований Обществу было отказано.

Решение суда оставлено в силе Постановлением Первого арбитражного апелляционного суда.

А39-2594/2013

В результате проведенной повторной выездной налоговой проверки налоговым органом выявлена неуплата Обществом налога на прибыль организаций, вследствие неправомерного включения налогоплательщиком при исчислении подлежащих уплате сумм налога на прибыль организаций за указанный налоговый период в состав расходов, уменьшающих базу, облагаемую налогом на прибыль организаций, затрат на оплату стоимости субподрядных  ремонтно-строительных работ, выполненных контрагентом ввиду незаконного предъявления к вычетам  сумм названного налога по счетам - фактурам.

По мнению налогового органа, представленные налогоплательщиком в подтверждение налоговых вычетов документы не подтверждают факты реальности совершения отраженных в них хозяйственных  операций с указанным контрагентом и не могут являться доказательством понесенных Обществом расходов, а также основанием для получения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость.

Условием для включения затрат на приобретение товаров (работ, услуг) в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что такие затраты фактически понесены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. При этом должны приниматься во внимание представленные налогоплательщиком в подтверждение факта и размера этих затрат доказательства, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

Налоговые последствия в виде отнесения сумм, уплаченных за товары (работы, услуги) поставщику, на расходы при исчислении налога на прибыль правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.

О недобросовестности налогоплательщиков может свидетельствовать ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создаются схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, что может привести к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения. Заключенные сделки должны не только формально не противоречить законодательству, но и не вступать в противоречие с общими запретами недопустимости недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

В связи с этим суд не ограничивается проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, а оценивает все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

При этом налоговые органы не освобождаются от обязанности по доказыванию как факта наличия недостоверных сведений в представленных налогоплательщиком первичных документах, так и недобросовестности налогоплательщика при осуществлении соответствующих хозяйственных операций.

Исследовав и оценив представленные налоговым органом доказательства в обоснование своих доводов, суд посчитал, что они не могут являться безусловным основанием для отказа в применении налоговых вычетов по НДС  и в отнесении расходов на затраты, так как не опровергают реальность совершенных сделок и понесенных Обществом затрат. В рассматриваемой ситуации налоговый орган не установил в ходе проверки и  не представил в материалы доказательства, с достоверностью опровергающие наличие взаимоотношений между заявителем и спорным хозяйствующим субъектом, а также свидетельствующие о согласованности действий Общества и спорного контрагента и о том, что эти действия были направлены на уклонение от уплаты налогов в бюджет и на получение необоснованной налоговой выгоды.

Постановлением апелляционной инстанции решение суда отменено с принятием нового судебного акта, в связи с  несоответствием выводов суда обстоятельствам дела.

Оценив представленные доказательства в их совокупности и взаимосвязи, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что с учетом наличия необходимого штата специалистов для выполнения спорных работ у самого налогоплательщика, показаний свидетелей, фактически все работы на объектах строительства выполнены силами налогоплательщика без привлечения спорного контрагента. Представленные в подтверждение права на налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость и правомерности учета расходов документы содержат недостоверные сведения, сам контрагент не располагал необходимыми ресурсами (трудовыми, материальными) для выполнения спорных работ.

Изложенное в совокупности свидетельствует об отсутствии реальных хозяйственных операций между Обществом и контрагентом.

В рассматриваемом случае, суд апелляционной инстанции посчитал, что налоговым органом доказано наличие в действиях налогоплательщика признаков недобросовестного поведения, направленности его действий на получение необоснованной налоговой выгоды путем учета расходов и применения вычетов вне связи с реальными хозяйственными операциями.

 

3). Получение денежных средств по договорам займа суд отклонил, как противоречащий фактическим обстоятельствам дела, оценив намерения сторон по новации обязательств по договору поставки на обязательства по договорам займа, как попытку получения Обществом необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость.

Дело №А39-5743/2013

Основанием для доначисления Обществу налога на добавленную стоимость, послужил вывод налогового органа о том, что в нарушение пунктов 1 и 2 статьи 153, пункта 1 статьи 154, пункта 1 статьи 167 Налогового кодекса Российской Федерации, Общество занизило налоговую базу по налогу на добавленную стоимость  на сумму поступившей от главы крестьянского (фермерского) хозяйства предварительной оплаты за продукцию, подлежащую поставке по договору.

По мнению Общества, указанные денежные средства фактически являлись заемными денежными средствами, поскольку обязательства по поставке продукции вследствие новации, заменены заемными обязательствами, следовательно, указанные денежные средства являются займом, а не предварительной оплатой, поэтому  они не должны включаться в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость.

Суд не согласился с позицией налогоплательщика, по следующим основаниям.

Согласно части 1 статьи 414 Гражданского кодекса Российской Федерации обязательство прекращается соглашением сторон о замене первоначального обязательства, существовавшего между ними, другим обязательством между теми же лицами, предусматривающим иной предмет или способ исполнения (новация).

В пунктах 2, 3 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 21.12.2005 №103 "Обзор практики применения арбитражными судами статьи 414 Гражданского кодекса Российской Федерации" разъяснено, что существо новации заключается в замене первоначального обязательства, существовавшего между сторонами ранее, другим обязательством с одновременным прекращением первоначального обязательства. Новация происходит только тогда, когда действия сторон направлены к тому, чтобы обязательство было новировано.

Из соглашения должно определенно следовать, что стороны имели в виду замену первоначального обязательства другим обязательством, что влечет для них некоторые правовые последствия, в частности, невозможность требовать исполнения первоначального обязательства.

Для прекращения обязательства новацией требуется согласование сторонами существенных условий обязательства, которым стороны предусмотрели прекращение первоначального обязательства.

Таким образом, для того, чтобы новация считалась состоявшейся необходимо наличие следующих условий, вытекающих из статьи 414 ГК РФ: достижение соглашения сторон о замене одного обязательства другим; сохранение того же состава участников; действительность первоначального обязательства; допустимость замены первоначального обязательства новым; изменение предмета или способа исполнения обязательства.

Достижение соглашения о замене одного обязательства другим означает, что обязательным условием новации является намерение сторон новым обязательством прекратить предыдущее.

Проанализировав имеющиеся в материалах дела документы, суд пришел к выводу об отсутствии доказательств четко выраженной воли сторон как на прекращение обязательств по договору поставки, так и невозможности со стороны главы КФХ, требовать от Общества исполнения первоначального обязательства по поставке продукции. Фактически между заявителем и главой КФХ существовали обязательства по договору поставки.

Позиция суда поддержана Постановлением апелляционной инстанции.

 

3. Практика рассмотрения дел по обжалованию решений налоговых органов в случае доначисления налога на прибыль.

1). Доходы, полученные Учреждением от привлечения осужденных к оплачиваемому труду, подлежат признанию доходами от исполнения государственной функции и подпадают под действие положений п.п.33.1. п.1 ст. 251 НК РФ с момента создания Федерального казенного учреждения.

Дело №А39-12/2013

Инспекция в ходе мероприятий налогового контроля указала Учреждению на неправомерное применение положений статьи 251 НК РФ относительно доходов от привлечения осужденных к оплачиваемому труду, полученных Учреждением в виде лимитов бюджетных обязательств.

Судом установлено, что с 1 января 2011 года Законом №83-ФЗ  в пункт 1 статьи 251 Налогового Кодекса РФ введен подпункт  33.1, которым установлено,  что при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются доходы в виде средств, полученных от оказания казенными учреждениями государственных (муниципальных) услуг (выполнения работ), а также от исполнения ими иных государственных (муниципальных) функций.

Понятие учреждения закреплено положениями ст. 120 Гражданского кодекса РФ. В силу данной нормы права, учреждением признается некоммерческая организация, созданная собственником для осуществления управленческих, социально-культурных или иных функций некоммерческого характера. Государственное учреждение может быть автономным, бюджетным или казенным учреждением. В соответствии с п.3 ст. 120  ГК РФ  особенности правового положения отдельных видов государственных и иных учреждений определяются законом и иными правовыми актами.

Особенности правового положения казенных учреждений закреплены нормами Бюджетного кодекса РФ и Федерального закона от 12.01.1996 №7-ФЗ "О некоммерческих организациях".

Согласно, статье 6 Бюджетного кодекса РФ, под казенным учреждением понимается государственное (муниципальное) учреждение, осуществляющее оказание государственных (муниципальных) услуг, выполнение работ и (или) исполнение государственных (муниципальных) функций в целях обеспечения реализации предусмотренных законодательством РФ полномочий органов государственной власти (государственных органов) или органов местного самоуправления, финансовое обеспечение деятельности которого осуществляется за счет средств соответствующего бюджета на основании бюджетной сметы.

Законом №83-ФЗ  с 1 января 2011 года была введена в действие статьей 161 Бюджетного кодекса,  определяющая особенности правового положения казенных учреждений.  Как установлено данной нормой бюджетного права казенное учреждение находится в ведении органа государственной власти (государственного органа), органа местного самоуправления, осуществляющего бюджетные полномочия главного распорядителя (распорядителя) бюджетных средств, если иное не установлено законодательством Российской Федерации. Финансовое обеспечение деятельности казенного учреждения осуществляется за счет средств соответствующего бюджета бюджетной системы Российской Федерации и на основании бюджетной сметы.

В силу п.3 статьи 161 Бюджетного кодекса РФ, казенное учреждение может осуществлять приносящую доходы деятельность, только если такое право предусмотрено в его учредительном документе. Доходы, полученные от указанной деятельности, поступают в соответствующий бюджет бюджетной системы Российской Федерации. Данная норма права, согласуется с положениями  пункта 2 статьи 24 Федерального закона от 12.01.1996 № 7-ФЗ "О некоммерческих организациях", которой определено, что  некоммерческая организация может осуществлять приносящую доход деятельность лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых она создана, и соответствует этим целям, при условии, что такая деятельность указана в ее учредительных документах.

В силу п.1.6. Устава Учреждение является федеральным казенным учреждением и имеет статус исправительного учреждения. Пунктом 1.10. Устава установлено, что учреждение не преследует цели получения прибыли, но вправе заниматься приносящей доход деятельностью, способствующей выполнению им основных целей и задач в соответствии с законодательством Российской Федерации. 

Цели, обязанности и полномочия Учреждений системы исполнения наказаний определены  Уголовно-исполнительным кодексом РФ;  Законом РФ от 21.07.1993 № 5473-1 "Об учреждениях и органах, исполняющих уголовные наказания в виде лишения свободы"; Положением о Федеральной службе исполнения наказаний, утвержденным Указом Президента Российской Федерации от 13 октября 2004 года №1314;  Регламентом Федеральной службы исполнения наказаний, утвержденным приказом Федеральной службы исполнения наказаний от 19 мая 2006 года №245.

Статьей 9 Уголовно-исполнительного кодекса РФ установлено, что исправление осужденных - это формирование у них уважительного отношения к человеку, обществу, труду, нормам, правилам и традициям человеческого общежития и стимулирование правопослушного поведения. В качестве одного из основных средств исправления осужденных определен  общественно полезный труд.

Обязанности учреждений, исполняющих наказания определены статьей 13 Закона РФ от 21.07.1993 № 5473-1 "Об учреждениях и органах, исполняющих уголовные наказания в виде лишения свободы". В числе обязанностей учреждениям вменены:  обеспечение исполнение уголовно-исполнительного законодательства Российской Федерации; обеспечение привлечения осужденных к труду.

В силу статьи 103 Уголовно-исполнительного кодекса  РФ, администрация исправительных учреждений обязана привлекать осужденных к труду.

Согласно, требованиям уголовно-исполнительного законодательства, учреждения обязаны создавать центры  трудовой адаптации осужденных и производственные (трудовые) мастерские учреждений, исполняющих наказания, деятельность которых регламентируется ст.18 Закона РФ от 21.07.1993 № 5473-1 "Об учреждениях и органах, исполняющих уголовные наказания в виде лишения свободы".

Следовательно, самостоятельная производственная деятельность в УИС в отличие от производственной деятельности других социальных систем имеет особую правовую природу, основой которой, помимо экономических, являются исправительные, социальные, образовательные, воспитательные и другие цели, стоящие как перед руководством УИС, так и перед администрацией исправительных колоний по отношению к привлекаемым к труду осужденным, что позволяет сделать вывод о подчинении процесса производственной деятельности в УИС, функции осуществления правоохранительной деятельности в объеме, регламентированном положениями уголовного и уголовно-исполнительного права.

Уголовно-исполнительный кодекс Российской Федерации называет исправление осужденных в числе приоритетных целей уголовно-исполнительного законодательства.     

При этом общественно полезный труд наряду с профессиональной подготовкой включается в перечень основных средств исправления осужденных. То есть, осуществление деятельности по привлечению осужденных к труду и организация в данных целях собственной производственной деятельности является исполнением государственной функции, возложенной государством на учреждения исполнения наказания.

В целях исполнения государственной функции по привлечению осужденных к труду Учреждением, в соответствии с нормами статьи 18 Закона РФ от 21.07.1993 № 5473-1 "Об учреждениях и органах, исполняющих уголовные наказания в виде лишения свободы"  на основании Приказа от 10 июля 2008 года №265 было утверждено Положение о центре трудовой адаптации  осужденных ФБУ ИК – 2 УФСИН России по Республике Мордовия.     

Пунктом 1 Положения установлено, что центр трудовой адаптации осужденных является структурным подразделением в составе Учреждения и реализует требования уголовно-исполнительного законодательства РФ, в том числе и в части привлечения осужденных к труду.

В силу п.10 статьи 241 Бюджетного кодекса РФ, доходы, полученные от приносящей доход деятельности федеральными казенными учреждениями, исполняющими наказания в виде лишения свободы, в результате осуществления ими собственной производственной деятельности в целях исполнения требований уголовно-исполнительного законодательства Российской Федерации об обязательном привлечении осужденных к труду, в полном объеме зачисляются в федеральный бюджет, отражаются на лицевых счетах получателей бюджетных средств.

Приведенными ранее нормативными актами, регулирующими деятельность учреждений исполнения наказаний, подтверждается, что  привлечение осужденных к оплачиваемому труду признано законом для учреждений системы исполнения наказаний, исполнением государственной функции по исправлению осужденных.

Решение суда оставлено без изменения Постановлениями апелляционной и кассационной инстанциями.

 

2). Налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки не учтены затраты Общества на приобретение задолженности по соглашениям об уступке права требования (цессии), а следовательно не установлена действительная обязанность налогоплательщика по уплате налога на прибыль.

Дело №А39-6137/2013

Предметом спора между Обществом и налоговым органом явился установленный проверкой доход Общества по договорам уступки права требования (цессии).

По мнению инспекции, Обществом в нарушении пункта 1 статьи 279, пункта 1 статьи 248, пункта 1 статьи 249, пункта 3 статьи 279 Налогового кодекса РФ в налоговых декларациях занижены доходы для целей налогообложения по налогу на прибыль организаций; получение денежных средств в результате погашения дебиторской задолженности согласно соглашений об уступке права требования долга, являются реализацией новым кредитором, получившим указанное требование.

При этом по мнению инспекции, в ходе проверки у нее отсутствовала обязанность устанавливать и учитывать расходы налогоплательщика, не заявленные им в декларации, поскольку они носят заявительный характер и могут быть заявлены путем подачи уточненной декларации, в связи с чем первичные документы, подтверждающие их обоснованность правомерно не учтены при доначислении налога.

Судом установлено, что в соответствии с пунктом 4 статьи 89 Налогового кодекса РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

Статьей 17 Налогового кодекса РФ установлены следующие элементы налогообложения: объект налогообложения; налоговая база; налоговый период; налоговая ставка; порядок исчисления налога; порядок и сроки уплаты налога. Только при условии наличия всех вышеперечисленных элементов налог считается установленным.

В пункте 2 статьи 17 Налогового кодекса РФ отражено, что в необходимых случаях при установлении налога в акте законодательства о налогах и сборах могут также предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиком.

Из указанной нормы следует, что, проверяя правильность исчисления и уплаты в бюджет налога, налоговый орган обязан проверить все элементы налогообложения, составляющие этот налог, не исключая расходы.

Заявителем все документы, подтверждающие расходы, представлялись в инспекцию и должны были быть предметом оценки налогового органа в полном объеме без привязки к данным налоговой декларации.

Однако налоговый орган, исследовав первичные документы, подтверждающие произведенные налогоплательщиком в спорный период расходы, ограничился объемом заявленных расходов в декларации и данными, отраженными в учете.

В рассматриваемом случае налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки не учтены затраты Общества на приобретение задолженности по соглашениям об уступке права требования (цессии), а следовательно не установлена действительная обязанность налогоплательщика по уплате налога на прибыль по данному эпизоду.

Тогда как предусмотренные действующим законодательством полномочия налогового органа носят публично-правовой характер, что не позволяет налоговым органам произвольно отказаться от необходимости их применения, в том числе по установлению фактической обязанности налогоплательщика по уплате сумм налога в бюджет.

В рассматриваемом случае, право требования к поставщику, приобретено Обществом по номинальной стоимости, то есть не для извлечения доходов. В связи с чем, суд посчитал, что в целях ПБУ 19/02 приобретенное Обществом право требования, не признается финансовым вложением Общества.

Решение суда оставлено в силе Постановлением Первого арбитражного апелляционного суда.

 

3). Примененные налоговым органом методы оценки объектов недвижимого имущества  не противоречат положениям статьи 40 Налогового кодекса РФ, а определенная по результатам оценки цена соответствует рыночной.

Дело №А39-5787/2013

Налоговым органом определено, что в нарушении пункта 8 статьи 250, пункта 5 статьи 274  НК РФ в состав внереализационных доходов в целях налогообложения налогом на прибыль Общества не включены доходы от безвозмездно полученного недвижимого имущества, а также не учтены в налоговом учете как увеличивающие налоговую базу по налогу на прибыль и не отражены в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций.

По мнению заявителя, заключение эксперта не может быть использовано для определения рыночной цены объектов недвижимости при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Исходя из материалов дела, судом определено, что согласно пункту 1 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации № 92 от 30.05.2005 "О рассмотрении арбитражными судами дел об оспаривании оценки имущества, произведенной не­зависимым оценщиком" в силу статьи 12 Закона об оценочной деятельности отчет независимого оценщика, составленный по основаниям и в порядке, которые преду­смотрены названным Законом, признается документом, содержащим сведения до­казательственного значения, а итоговая величина рыночной или иной стоимости  объекта оценки, указанная в таком отчете, - достоверной и рекомендуемой для целей совершения сделки с объектом оценки, если законодательством Российской Федерации не определено или в судебном порядке не установлено иное.

       При этом следует учитывать, что оспаривание достоверности величины стоимости объекта оценки, определенной независимым оценщиком, путем предъ­явления самостоятельного иска возможно только в том случае, когда законом или иным нормативным актом предусмотрена обязательность такой величины для сто­рон сделки, государственного органа, должностного лица, органов управления юридического лица. Кроме того, в этом случае оспаривание достоверности величи­ны стоимости объекта оценки возможно только до момента заключения договора (издания акта государственным органом либо принятия решения должностным ли­цом или органом управления юридического лица).

Если самостоятельное оспаривание величины стоимости объекта оценки, определенной независимым оценщиком, путем предъявления отдельного иска не­возможно, вопрос о достоверности этой величины может рассматриваться в рамках рассмотрения конкретного спора по поводу сделки, изданного акта или принятого решения (в том числе дела о признании сделки недействительной, об оспаривании ненормативного акта или решения должностного лица, о признании недействи­тельным решения органа управления юридического лица и др.).

Таким образом, при представлении в качестве доказательства обоснованно­сти определения рыночной цены отчета независимого оценщика о рыночной стои­мости объекта сделки, который не является документом, однозначно определяю­щим рыночную цену в целях налогообложения и обязательным для применения налоговым органом, указанный документ должен оцениваться наряду с другими доказательствами и с учетом положений статьи 40 Налогового кодекса РФ.

Как указывалось ранее, статьей 40 Налогового кодекса РФ, устанавливаю­щей принципы определения цен для целей налогообложения, предусмотрено по­следовательное применение трех методов: информационного, метода последующей реализации и затратного.

В силу положений Федерального закона № 135-ФЗ от 29.07.1998 "Об оце­ночной деятельности" оценщик при осуществлении оценочной деятельности обязан соблюдать федеральные стандарты оценки.

Федеральным стандартом оценки "Общие понятия оценки, подходы и требо­вания к проведению оценки (ФСО № 1)", утвержденным приказом Министерства экономического развития и торговли Российской Федерации № 256 от 20.07.2007, установлено, что оценщик при проведении оценки обязан использовать затратный, сравнительный и доходный подходы к оценке или обосновать отказ от использова­ния того или иного подхода.

Доходный подход - совокупность методов оценки стоимости объекта оцен­ки, основанных на определении ожидаемых доходов от использования объекта оценки.

Сравнительный подход - совокупность методов оценки стоимости объекта оценки, основанных на сравнении объекта оценки с объектами - аналогами объекта оценки, в отношении которых имеется информация о ценах. Объектом - аналогом объекта оценки для целей оценки признается объект, сходный объекту оценки по основным экономическим, материальным, техническим и другим характеристикам, определяющим его стоимость.

Затратный подход - совокупность методов оценки стоимости объекта оцен­ки, основанных на определении затрат, необходимых для воспроизводства либо замещения объекта оценки с учетом износа и устареваний. Затратами на воспроиз­водство объекта оценки являются затраты, необходимые для создания точной ко­пии объекта оценки с использованием применявшихся при создании объекта оцен­ки материалов и технологий. Затратами на замещение объекта оценки являются за­траты, необходимые для создания аналогичного объекта с использованием мате­риалов и технологий, применяющихся на дату оценки.

Сравнительный метод предполагает оценку стоимости объекта путем срав­нения с аналогичными объектами, в отношении которых имеется информация о ценах сделок с ними. Поскольку сравнительный метод предполагает использование информации о заключенных на момент реализации товара сделках с идентичными (однородными) товарами и учитывает взаимодействие спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, использование данного метода соответствует положениям статьи 40 Налогового кодекса РФ.

Возможность применения затратного метода в случае невозможности опре­деления рыночной цены товара на основании информации о заключенных на мо­мент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (одно­родными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях прямо пре­дусмотрена статьей 40 Налогового кодекса РФ.

Заключение эксперта выполнено в соответствии с требованиями Федерального закона от 29.07.1998 № 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации", федеральных стандартов оценки (ФСО-1,ФСО-2, ФСО-3), утвержденных приказом Минэкономразвития России от 20.07.2007 №254-256; заключение основано на информации, полученной в результате исследования рынка, анализа количественных и качественных характеристик оцениваемых объектов, в результате которого определена рыночная цена за спорное недвижимое имущество, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке недвижимости РМ.

Как следует из заключения эксперта  им при определении рыночной стоимости объектов недвижимого имущества применялись сравнительный, доходный и затратный  методы. В заключении эксперта в целях определения рыночной стоимости имущества изложены обоснования необходимости применения примененных методов оценки.

Следовательно, указанное за­ключение может быть использовано при определении рыночной цены объектов не­движимости для целей налогообложения.

В удовлетворении заявленных требований обществу отказано.

Решение суда оставлено в силе Постановлением Первого арбитражного апелляционного суда.

 

4. Практика рассмотрения дел по обжалованию решений налоговых органов в случае доначисления налога на прибыль и налога на добавленную стоимость.

1). Налоговым органом не представлено доказательств неправомерного применения обществом упрощенной системы налогообложения в связи с превышением установленной подпунктом 15 пункта 3 статьи 346.12 Налогового кодекса РФ, средней численности работников, а также направленностью действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды.

А39-4653/2013

Основанием к доначислению налогов и привлечению налогоплательщика к налоговой ответственности послужил факт неправомерного применения обществом упрощенной системы налогообложения в связи с превышением установленной подпунктом 15 пункта 3 статьи 346.12 Налогового кодекса РФ, средней численности работников, а также направленностью действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды.

Налоговый орган считает, что привлечение налогоплательщиком персонала, формально находящегося в штате арендодателя - ООО "А", было направлено на скрытие реально существующих трудовых отношений и создания необходимых условий для сохранения возможности применения упрощенной системы налогообложения в соответствии с пунктом 15 статьи 346 НК РФ и уклонения от уплаты налогов уплачиваемых в соответствии с общеустановленной системой налогообложения.

Кроме того, в решении отражены обстоятельства, свидетельствующие о направленности действий организации на получение необоснованной налоговой выгоды.

Судом установлено, что при расчете среднесписочной численности, налоговым органом в нарушение пункта 84.3 Указаний по заполнению форм федерального статистического наблюдения, утвержденных Приказом Росстата России от 12.11.2008  № 278,  сотрудники, принятые на работу на неполный рабочий день или неполную рабочую неделю, а также принятые на половину ставки (оклада), учитывались в среднесписочной численности не пропорционально отработанному времени, а исходя из 8-ми часового рабочего дня в каждом календарном месяце на каждого совместителя, что составило полную единицу работника.

В силу статьи 421 Гражданского кодекса Российской Федерации граждане и юридические лица свободны в заключении договора. Стороны могут заключить договор как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами. При этом договор считается заключенным, если между сторонами достигнуто соглашение по всем его существенным условиям (пункт 1 статьи 432 Гражданского кодекса Российской Федерации). Таким образом, соглашение, в отношении которого стороны не согласовали всех его существенных условий, договором в понимании Кодекса не является.

Гражданский кодекс Российской Федерации, а также иные федеральные законы не содержат определение рамочного договора. Тем не менее данный договор, в силу сложившихся обычаев делового оборота, определяется как договор, в котором оговариваются общие контуры соглашения, предварительные условия, подлежащие в будущем уточнению. Рамочный договор фиксирует намерение сторон к сотрудничеству в условиях, когда заранее, до начала выполнения работ (оказания услуг) нет возможности определить их объем и стоимость.

В рассматриваемой ситуации, учитывая условия заключенного сторонами договора и фактические обстоятельства дела, суд посчитал, что заключенный между сторонами договор является так называемым "рамочным" договором оказания услуг, содержащим общие положения об оказываемых истцом ответчику услугах по техническому обслуживанию и текущему ремонту оборудования, а конкретный перечень услуг определяется сторонами, исходя из повреждений (неисправностей) оборудования.

В соответствии с пунктом 1 статьи 779 Кодекса по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги в сроки и в порядке, которые указаны в договоре возмездного оказания услуг (пункт 1 статьи 781 Гражданского кодекса Российской Федерации).

В соответствии со статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (утратил силу с 01.01.2013, поэтому применяется к спорным правоотношениям сторон за 2011-2012 годы) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Первичные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.

При заключении договора, стороны имели намерение создать определенные правовые последствия - услуги по техническому обслуживанию оборудования были фактически оказаны ООО "А", работы Обществом приняты, оформлены акты приемки выполненных работ и произведена оплата.

Таким образом, Обществом представлены документы, подтверждающие фактические действия сторон, вытекающие из выполнения взаимных обязательств, свидетельствующие о цели выполненных услуг.

 Налогоплательщику предоставлялись реальные услуги по техническому обслуживанию и ремонту оборудования. Целью общества являлось получение дохода за счет оптимизации управления при осуществлении реальной экономической деятельности. Заключенные обществом договоры были реальными, экономически целесообразными и обоснованными, имеющими деловую цель.

Судом, решение налогового органа было признано недействительным.

Решение суда оставлено в силе Постановлениями апелляционной и кассационной инстанций.

 

2). Отсутствии реальных хозяйственных операций с контрагентами, формальный документооборот в отношении указанных контрагентов, выполнение работ, отражённых в документах, оформленных от контрагентов собственными силами Общества, повлекло отказ налогоплательщику в признании недействительным решения Инспекции.

А39-1417/2013

Судом первой инстанции в решении был сделан вывод о завышении суммы выручки от реализации товаров в адрес контрагентов в целях исчисления налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость с учетом документов бухгалтерского и налогового учета, представленных Обществом. Налоговым органом в суд первой инстанции не были представлены подтверждающие документы - накладные на получение товара контрагентом Общества.

Удовлетворяя требование Общества, суд первой инстанции признал правомерным исключение из состава расходов суммы затрат на основании документов, оформленных от имени общества, вследствие того, что налоговый орган не доказал факт получения Обществом дохода от сделок с контрагентами.

Судом апелляционной инстанции решение отменено, поскольку подтверждающие документы были представлены в апелляционную инстанцию.

Судом отражено, что представление налоговым органом товарных накладных не на всю сумму отрицаемой Обществом выручки не может являться основанием для вывода о недоказанности Инспекцией размера дохода, полученного Обществом, поскольку у налогового органа не могут и не должны находиться первичные документы налогоплательщика, в отношении которых в ходе налоговой проверки не было спора или каких-либо сомнений.

Суд указал, что поскольку для получения обоснованной налоговой выгоды в виде налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость правовое значение имеет идентификация поставщика и материалами дела подтверждена невозможность получения спорного товара от данного контрагента, вывод суда первой инстанции о неправомерности доначисления налога на добавленную стоимость по данному эпизоду не соответствует материалам дела.

Судом апелляционной инстанции решение отменено с принятием нового судебного акта, в связи с несоответствием выводов суда обстоятельствам дела.

 

3). Вывод налогового органа о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды в виде неуплаты налога на добавленную стоимость и налога на прибыль посредством согласованных действий взаимозависимых организаций, по корректировке выручки, направленных на соблюдение ограничений по размеру выручки с целью сохранения режима налогообложения –УСН, подтвержден решением суда.

А39-3231/2014

Оспаривая решение налогового органа, заявитель указывает, что налоговым органом допущен формальный подход в виде перечисления совокупности признаков, формально указывающих на получение налогоплательщиком налоговой выгоды в виде оптимизации налогообложения, без их привязки к особенностям производственной деятельности налогоплательщика, особенностей места ведения хозяйственной деятельности, рынка приобретения сырья и рынка реализации переработанной продукции, без исследования технологического процесса и установления фактической возможности или невозможности осуществления отдельных этапов производства самостоятельно обществами. По мнению заявителя, инспекцией не устанавливалась деловая цель в хозяйственных взаимоотношениях сторон, не исследовалась возможность реального выделения отдельного производственного процесса. В проверяемом периоде оба общества осуществляли самостоятельные виды деятельности не являющиеся частью единого производственного процесса, направленного на достижение общего экономического результата. В рассматриваемом случае имело место не разделение бизнеса, осуществлявшегося налогоплательщиком с сохранением в данном обществе части деятельности по первичной переработке молока, а прекращение этой деятельности с организацией ее на базе другого юридического лица.

фактически ООО "СиЛ" в период с июля по ноябрь 2010 года самостоятельной деятельностью по охлаждению молока не занималось; ООО "Молоко" услуг по договору переработки давальческого сырья от 01.01.2010 не оказывало; заключение данного договора носило формальный характер, поскольку согласно пояснениям свидетелей никакого изменения производственного процесса не произошло, весь производственный цикл, начиная со сбора молока, заканчивая реализацией готовой продукции, осуществлялся непосредственно ООО "Молоко".

Судом установлено, что при осуществлении производственного процесса по переработке молока были использованы непосредственно материальные ресурсы, находящиеся в распоряжении заявителя, трудовые ресурсы, поставщики сырья и покупатели готовой продукции, не изменились. Организация работала как одно целое предприятие, увеличился только документооборот. Договор переработки не имеет существенных условий договора: отсутствует стоимость работ по переработке сырья, не установлены сроки поставки, сроки выполнения работ. Материалы проверки свидетельствуют о формальном характере документооборота между обществом и заявителем.

В ходе судебного заседания, представитель налогоплательщика пояснил, что Общество работая по упрощенной системе налогообложения, имело возможность реализовывать молоко без налога на добавленную стоимость, что было выгодно приобретателям продукции. Между тем, такое заявление не объясняет экономическую заинтересованность Общества в подобной организации хозяйственной деятельности. Более того, из материалов дела не усматривается, что приобретатели продукции были заинтересованы в такой ценовой политике, поскольку не отказались от хозяйственных связей с Обществом, а учитывая, что часть покупателей являлись плательщиками налога на добавленную стоимость и имели право на применение налогового вычета, заявление Общества лишено смысла. Кроме того, Общество также находилось на УСН.

Изложенное позволило налоговому органу прийти к обоснованному выводу о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды в виде неуплаты налога на добавленную стоимость и налога на прибыль посредством согласованных действий взаимозависимых организаций, по корректировке выручки, направленных на соблюдение ограничений по размеру выручки с целью сохранения заявителем режима налогообложения –УСН.

Схема распределения финансово-хозяйственной деятельности и доходов от реализации молочной продукции между Обществом и взаимозависимым обществом с ограниченной ответственностью, применяющим упрощенную систему налогообложения была создана еще в 2009 году, которое было предметом рассмотрения Арбитражного суда РМ по делу №А39-4089/2011.

Решение оставлено без изменения Постановлением Первого арбитражного апелляционного суда.

 

5. Выводы по результатам обобщения.

Анализ практики рассмотрения Арбитражным судом Республики Мордовия поступивших в 2013 году споров, об оспаривании ненормативных правовых актов, решений, действий (бездействий)  налоговых органов в части доначисления налога на добавленную стоимость и налога на прибыль, показал следующее:

- в рамках налоговых правоотношений, государственный орган и налогоплательщик  находятся в отношениях власти и подчинения. Неравенство сторон уравновешивается  правом налогоплательщика  обжаловать акты налоговых органов;

- применительно к оспариванию ненормативного акта налогового органа , соответствующий налоговый орган должен доказать то, что в нем устанавливается (наличие обязанности по уплате налога), а налогоплательщику - факта и размера понесенных расходов;

- в результате обоснованного обжалования прекращаются возможности незаконного нарушения прав лица, подавшего заявление, либо восстанавливаются уже нарушенные права (в том числе возмещение убытков в полном размере - подп. 14 п.1 ст.21 НК РФ);

- значение данного способа защиты прав в первую очередь предопределяется тем, что результат одного судебного разбирательства может предотвратить значительное число потенциальных споров по вопросам применения нормативного правового акта.

Опубликовано: 03.04.2015 12:30 Обновлено: 31.05.2023 22:32